Immobili delle imprese: una mappa per orientarsi fra gli sconti fiscali

Negli ultimi anni, da ultimo con la finanziaria 2020, il legislatore è più volte intervenuto a modificare ed in alcuni casi anche ad estendere le agevolazioni fiscali relative agli interventi di ristrutturazione sugli immobili, alcune applicabili anche alle imprese. In particolare, le società possono beneficiare senza particolari limiti delle detrazioni per gli interventi sul risparmio energetico, la detrazione “sismabonus” e del nuovo “bonus facciate”, che porta con sé, una detrazione pari al 90% delle spese sostenute nel 2020. Per contro, possono beneficiare delle altre detrazioni per interventi di recupero sugli immobili, acquisto di mobili e bonus verde solo le imprese individuali e le società di persone, limitatamente agli immobili “patrimonio”.

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Nell’ambito delle imposte dirette, anche le imprese sono ammesse a beneficiare delle detrazioni Irpef e/o Ires in relazione alle spese sostenute per lavori sugli immobili. A differenza di quanto previsto per le persone fisiche, tuttavia per le imprese vi sono dei limiti di applicabilità delle agevolazioni anche in funzione della tipologia di immobile (strumentali, patrimonio o merce) su cui vengono effettuati gli interventi (Nota 1).

In particolare, le detrazioni fiscali previste per gli interventi sugli immobili si applicano agli immobili delle imprese con le seguenti limitazioni:

le detrazioni per ristrutturazioni edilizie di cui all’art. 16-bis comma 1 del TUIR, il “bonus mobili” e il “bonus verde” spettano solo a imprese individuali e società di persone (soggetti Irpef) con riferimento agli edifici residenziali “immobili “patrimonio”;
le detrazioni per risparmio energetico cosiddetto “ecobonus”, secondo l’Agenzia delle Entrate spettano a imprese e società anche di capitali a patto che l’immobile sia «usato nell’esercizio della propria attività imprenditoriale», con esclusione di immobili patrimonio e immobili merce; di opinione opposta la Cassazione che invece ammette l’ecobonus anche per gli immobili locati o dati in comodato;
il “sismabonus” spetta a imprese e società senza particolari limitazioni;
il “bonus facciate” spetta a imprese e società senza alcuna limitazione.

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I principali “bonus edilizi” ad oggi in vigore, anche a seguito delle proroghe al 31 dicembre 2020 disposte nella Manovra 2020 sono i seguenti:

detrazione IRPEF del 50% per gli interventi volti al recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 16-bis comma 1 del TUIR, nel limite massimo di spesa di 96.000,00 euro per unità immobiliare (Nota 2);
detrazione IRPEF del 50% di cui all’art. 16 comma 2 del DL 63/2013 (convertito Legge n. 90/2013), con riferimento alle spese sostenute, nel limite massimo di 10.000,00 euro, per l’acquisto di mobili di arredo e di grandi elettrodomestici a basso consumo energetico finalizzati all’arredo dell’immobile ristrutturato con interventi di recupero del patrimonio edilizio iniziati dall’ 1.1.2019 e cosiddetto “bonus mobili” (Nota 3);
detrazione IRPEF del 36% cosiddetto “bonus verde” introdotto dalla Legge di bilancio 2018 (art. 1 comma 12 L. 205/2017) per gli interventi di sistemazione a verde di aree scoperte private di edifici esistenti, unità immobiliari, pertinenze o recinzioni, impianti di irrigazione e realizzazione pozzi e per la realizzazione di coperture a verde e di giardini pensili, nel limite di 5.000,00 euro di spesa.
detrazione IRPEF/IRES nella misura del 50-65% spettante in relazione agli interventi di riqualificazione energetica degli edifici esistenti di cui all’art. all’art. 1, commi 344-349 della Legge Finanziaria 2007 (L. n. 296/2006), cosiddetto “ecobonus” (Nota 4).
detrazione IRPEF/IRES del 50% per interventi di recupero del patrimonio edilizio che consentono di ridurre il rischio sismico, di cui all’art. 16 comma 1bis del DL 63/2013, cosiddetto “sismabonus” (Nota 5).

La legge di Bilancio 2020 ha introdotto per il solo anno 2020:

Nuova detrazione IRPEF/IRES pari al 90% delle spese (senza alcun limite massimo) relative agli interventi finalizzati al recupero o restauro della facciata esterna degli edifici cosiddetto “Bonus facciate”.

e ha anche riscritto le regole per usufruire dello sconto in fattura, in alternativa alla detrazione e alla cessione del credito, per gli interventi di efficienza energetica “ecobonus” e di riduzione del rischio sismico “sismabonus” (Nota 6).

Dal 1° gennaio 2020 l’opzione per lo sconto in fattura potrà essere esercitata esclusivamente per i soli interventi di risparmio energetico relativi alle parti comuni degli edifici condominiali e che consistano in una ristrutturazione importante di primo livello (di cui al decreto del Ministero dello sviluppo economico 26 giugno 2015), con un importo dei lavori pari o superiore a 200.000 euro; per contro, lo sconto non sarà più fruibile per gli interventi di efficienza energetica su singole unità immobiliari e per i lavori in condominio sotto i 200.000 euro e neppure per gli interventi di riduzione del rischio sismico.

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Di seguito esaminiamo in dettaglio le agevolazioni applicabili sugli immobili delle imprese, riepilogati in allegato in una Tabella riassuntiva A).

Detrazioni per gli interventi volti al recupero del patrimonio edilizio, bonus mobili e bonus verde

L’Agenzia delle entrate ha chiarito che la detrazione del 50% sulle ristrutturazioni non spetta a imprese, società di persone e società di capitali con riferimento agli immobili strumentali per natura e destinazione (circolare 121 del 1998, par. 2; risoluzione Dre Lombardia 75023/98 del 16 aprile 1999).

In generale, la detrazione del 50% delle spese per manutenzioni ordinarie e straordinarie, restauro e risanamento conservativo e ristrutturazioni edilizie, spetta solo ai soggetti Irpef in relazione ad immobili ad uso residenziale e anche su «parti comuni di edificio residenziale» (Nota 7)

La detrazione è applicabile a imprese individuali e società di persone ma con esclusivo riferimento agli interventi su immobili “patrimonio”, i fabbricati ad uso residenziale iscritti fra le immobilizzazioni, non strumentali per natura (cioè non con le categorie catastali B, C, D, E o A/10) e non strumentali per destinazione (cioè non utilizzati dall’impresa), inclusi quelli eseguiti sulle parti comuni condominiali.

Le agevolazioni in esame non sono mai applicabili alle società di capitali, per qualsiasi tipologia di immobili.

Si segnala che con riferimento agli interventi su unità immobiliari residenziali adibite promiscuamente all’esercizio dell’arte o della professione, ovvero all’esercizio dell’attività commerciale, il comma 5 dell’art. 16-bis del TUIR dispone che la detrazione del 50% è ridotta alla metà (Nota 8).

Le considerazioni di cui sopra valgono anche per il bonus mobili e per il bonus giardini.

Non vi sono chiarimenti specifici dell’Agenzia sull’applicabilità del bonus mobili alle imprese, per cui considerato che tale agevolazione spetta ai soggetti che abbiano effettuato lavori di recupero edilizio ai sensi dell’art. 16-bis comma 1 del TUIR, si rinvia a quanto detto con riferimento a tale disposizione. (Nota 9)

Anche la detrazione del 36% sui giardini non spetta a imprese, società di persone e società di capitali, per gli immobili strumentali per natura e destinazione e per gli immobili merce in quanto limitata alle unità residenziali; del bonus verde possono beneficiare, pertanto, solo le imprese e le società di persone limitatamente agli immobili patrimonio, a destinazione residenziale.

Detrazioni fiscali per interventi di riqualificazione energetica degli edifici “Ecobonus”

La Legge Finanziaria 2007 (art. 1 commi 344 – 349 della L. 27.12.2006 n. 296) ha introdotto una detrazione d’imposta (IRPEF/IRES), inizialmente pari al 55% delle spese sostenute entro il 31.12.2007, in relazione a talune tipologie di interventi volti alla riqualificazione energetica degli edifici esistenti. L’agevolazione, innalzata poi al 65%, è stata oggetto di ripetute proroghe da parte di successivi provvedimenti, da ultimo, ad opera della legge di bilancio 2020 (art. 1 comma 175 della L. 160/2019).

Le detrazioni d’imposta del 55-65% in esame spettano non solo alle persone fisiche, compresi gli esercenti arti e professioni e agli enti e altri soggetti di cui all’art. 5 del TUIR non titolari di reddito d’impresa (es. associazioni tra artisti o professionisti, società semplici), ma anche ai soggetti titolari di reddito d’impresa quali imprenditori individuali, società di persone e di capitali ed enti commerciali; l’agevolazione è riconosciuta anche ai soggetti non residenti in Italia (circ. Agenzia delle Entrate 31.5.2007 n. 36, § 1).

Sono agevolabili le spese per l’esecuzione dei previsti interventi su edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti, compresi quelli strumentali per l’attività d’impresa o professionale.

La detrazione compete anche in relazione all’effettuazione di interventi agevolati su immobili adibiti ad uso promiscuo, utilizzati al contempo come abitazione e come immobile strumentale per l’esercizio di un’attività professionale (circ. Agenzia delle Entrate 13.5.2011 n. 20, § 3.4).

Secondo una prassi restrittiva e consolidata dell’Agenzia delle Entrate (risoluzioni n. 303, 340 del 2008 e risposta interpello n. 95/2019) per quanto riguarda gli immobili delle imprese la detrazione spetta per i soli fabbricati strumentali “utilizzati nell’esercizio della propria attività imprenditoriale”, esclusi quindi gli immobili patrimonio e immobili merce.

In particolare, l’Agenzia ha escluso dall’agevolazione gli interventi effettuati dalle imprese sui fabbricati locati a terzi (ad esempio, dalle cosiddette immobiliari di gestione) o dati in comodato a terzi (risoluzioni 303/E e 340/E del 2008, risposta 313/2019).

Tale interpretazione restrittiva però è stata rigettata dalla giurisprudenza sia di merito che di legittimità (Cassazione sentenze n. 29162, 29164, 19815 e 19816 del 2019) che si è più volte espressa per l’accesso alla detrazione da parte di imprese e società, con riferimento anche agli immobili non direttamente impiegati nell’attività produttiva, quali quelli locati o dati in comodato dalle immobiliari.

L’orientamento della Cassazione pro-contribuente, ad oggi non ancora recepito dall’Agenzia, può tuttavia già orientare le scelte dei contribuenti.

Gli interventi per i quali è possibile beneficiare della detrazione IRPEF/IRES sono quelli finalizzati al miglioramento dell’efficienza energetica degli edifici quali: realizzazione del cappotto termico, sostituzione di infissi a norma, montaggio di vetri camera per porte e finestre, sostituzione dell’impianto di riscaldamento e dell’impianto di pannelli solari (Nota 10).

La detrazione per le spese sostenute nel 2020 spetta, in linea generale, nella misura del 55-65%, salvo alcune eccezioni e con limiti massimi di spesa variabili (vd prospetti allegati 1) e 2). Se l’immobile fa parte di un condominio, le agevolazioni possono arrivare sino al 75% dell’importo globale (Nota 11).

Le detrazioni devono essere suddivise in 10 rate annuali di uguale importo. In alternativa a tale modalità di fruizione, sino al 2019 era prevista la possibilità di optare per lo sconto in fattura da parte dei fornitori che hanno effettuato gli interventi.

Dall’1 gennaio 2020 tale possibilità resta valida unicamente per gli interventi di riqualificazione energetica di importo pari o superiore a 200.000 euro effettuati sulle parti comuni di edifici condominiali, qualificati come ristrutturazioni importanti di primo livello, vale a dire quelli in cui venga interessato l’involucro edilizio con un’incidenza superiore al 50% della superficie disperdente lorda complessiva dell’edificio e che interessino l’impianto termico per il servizio di climatizzazione invernale e/o estiva asservito all’intero edificio.

È, invece, abrogata la possibilità di optare per lo sconto in fattura a tutte le altre fattispecie, e quindi per interventi sulle singole unità immobiliari.

Per fruire dell’agevolazione in commento è richiesto il rispetto di alcuni adempimenti, previsti sia dalla L. 296/2006 che dal DM 19.2.2007:

Comunicazione preventiva all’Azienda sanitaria locale;
Acquisizione dell’asseverazione, rilasciata da un tecnico abilitato che asseveri, sotto la propria responsabilità civile e penale, che l’intervento risponde ai requisiti di riqualificazione energetica previsti dalle norme in esame (Nota 12);
copia della certificazione energetica dell’edificio, di cui all’ 6 del DLgs. 19.8.2005 n. 192, se introdotta dalla Regione o dall’ente locale, ovvero, negli altri casi, copia dell’attestato di qualificazione energetica; l’attestato di certificazione energetica (o di qualificazione) non deve più essere presentato per le spese effettuate dall’1.1.2008, per la sostituzione di finestre in singole unità immobiliari e per l’installazione di pannelli solari; e per gli interventi, realizzati a partire dal 15.8.2009, riguardanti la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale;
Comunicazione all’ENEA, trasmettere telematicamente entro 90 giorni dalla fine dei lavori, inviando, ove richiesto, la documentazione (ad esempio la certificazione energetica o la scheda informativa).

I soli soggetti titolari di reddito d’impresa che intendono avvalersi della detrazione del 55-65% non sono vincolati all’obbligo di bonifico “parlante” e possono utilizzare altre modalità di pagamento (es. assegno bancario o postale) (Nota 13).

Detrazioni fiscali per interventi su immobili in zona sismica “Sismabonus”

Le imprese che effettuano interventi di ristrutturazione su immobili localizzati in zone sismiche per migliorare la sicurezza degli stessi, hanno diritto ad una detrazione fiscale che, fino alla data del 31 dicembre 2021, può raggiungere 85% delle spese sostenute che deve essere ripartita in 5 quote annuali di pari importo.

Questa agevolazione a carattere temporaneo, cosiddetto “Sismabonus”, disciplinata dal decreto legge n. 63/2013, si riferisce sia ad immobili di tipo residenziale (non soltanto, come in precedenza, su quelli adibiti ad abitazione principale) sia a immobili adibiti ad attività commerciali, agricole, produttive e professionali (Nota 14).

Il sismabonus spetta anche ai soggetti passivi Ires e, dal 2018, dagli Istituti autonomi per le case popolari e dagli enti che hanno le stesse finalità sociali, nonché dalle cooperative di abitazione a proprietà indivisa.

L’agevolazione fiscale è quindi appannaggio di imprese, società di persone e di capitali, per gli interventi realizzati su tutti gli immobili da queste detenuti; a differenza di quanto sostenuto in materia di “ecobonus”, secondo l’Agenzia il sisma bonus si applica anche per gli interventi antisismici eseguiti su immobili posseduti da società non utilizzati direttamente ma destinati alla locazione (risoluzione n. 22/E del 12 marzo 2018); si segnala tuttavia la recente risposta ad interpello (interpello n. 956-1-441/2019) con cui l’agevolazione verrebbe limitata ai soli immobili strumentali (Nota 15).

Inoltre, le opere devono essere realizzate su edifici che si trovano nelle zone sismiche ad alta pericolosità (zone 1 e 2) e nella zona 3, facendo riferimento all’ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n. 3274 del 20 marzo 2003 (Gazzetta Ufficiale n. 105 dell’8 maggio 2003 SO 72).

La detrazione prevista per gli interventi antisismici, come per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio, può essere applicata anche alle spese di manutenzione ordinaria (tinteggiatura, intonacatura, rifacimento di pavimenti, eccetera) e straordinaria, necessarie al completamento dell’opera (risoluzione n. 147/E del 29 novembre 2017). Sono incluse anche le spese sostenute per la classificazione e la verifica sismica degli immobili.

La detrazione è determinata in misura pari al 50% delle spese sostenute o in misura maggiore nei seguenti casi:

70% (75% interventi su parti comuni di edifici condominiali) quando dalla realizzazione degli interventi deriva una riduzione del rischio sismico, che determini il passaggio ad una classe di rischio inferiore;
80% (85% interventi su parti comuni di edifici condominiali) se dall’intervento deriva il passaggio a due classi di rischio inferiori.

La detrazione va calcolata su un ammontare complessivo di 96.000 euro per unità immobiliare per ciascun anno e deve essere ripartita in 5 quote annuali di pari importo, nell’anno in cui sono state sostenute le spese e in quelli successivi. Il limite di spesa riguarda il singolo immobile e le sue pertinenze unitariamente considerate, anche se accatastate separatamente.

A seguito delle modifiche introdotte con la Legge di bilancio 2020, dal 1 gennaio 2020 non è più possibile fruire del sismabonus attraverso sconto in fattura da parte del fornitore, in alternativa alla fruizione della detrazione.

Bonus Facciate

Per quanto riguarda l’ambito soggettivo non essendovi restrizioni nel tenore letterale della norma introduttiva, si ritiene che la nuova detrazione possa interessare sia persone fisiche che soggetti Ires.

Con circolare 2/E del 14 febbraio 2020, l’Amministrazione finanziaria ha confermato che il bonus del 90% “riguarda tutti i contribuenti residenti e non residenti… a prescindere dalla tipologia di reddito di cui essi sono titolari” esclusi quelli soggetti a tassazione separata e ad imposta sostitutiva come i forfettari. L’agevolazione spetta quindi a imprese, società di persone e società di capitali.

La detrazione interessa gli edifici esistenti di «qualsiasi categoria catastale»; la predetta circolare 2/E, ha chiarito che sono compresi anche gli edifici «strumentali», senza specificare se solo per destinazione o anche per natura e senza dire nulla per le altre tipologie di edifici posseduti dalle imprese, cioè per gli immobili merce e per gli immobili «patrimonio».

La dicitura di legge sugli immobili «esistenti» fa propendere per una applicabilità ampia del bonus.

Dal punto di vista oggettivo, la norma fa riferimento agli edifici esistenti ubicati in zona A (centro storico) o B (zona di completamento) ai sensi del D.M. 2 aprile 1968, n. 1444 (Nota 16), requisito che deve risultare dalle certificazioni urbanistiche rilasciate dagli uffici competenti.

L’intervento deve riguardare solo le strutture opache della facciata (coperture, pavimenti e pareti esterne), i balconi, gli ornamenti ed i fregi (Nota 17).

La ratio è di incentivare gli interventi edilizi, finalizzati al decoro urbano e al “recupero o restauro” della facciata esterna di edifici esistenti, volti a conservare l’organismo edilizio, favorendo altresì interventi di miglioramento dell’efficienza energetica degli edifici.

La circolare 2/E ha precisato che l’agevolazione non spetta per gli interventi effettuati durante la fase di costruzione dell’immobile e/o mediante demolizione e ricostruzione, ivi compresi quelli con la stessa volumetria dell’edificio preesistente anche se sono inquadrabili nella categoria della “ristrutturazione edilizia” ai sensi dell’art. 3 comma 1 lett. d) del DPR 380/2001 (Testo unico dell’edilizia).

Le sole esclusioni riguardano gli edifici nuovi o quegli edifici che, seppur dal punto di vista edilizio non consistano in nuove costruzioni, vengono demoliti e successivamente ricostruiti.

Qualora i lavori di rifacimento della facciata, non siano di sola pulitura o tinteggiatura esterna, ma riguardino anche interventi influenti dal punto di vista termico o che interessino oltre il 10% dell’intonaco della superficie disperdente lorda complessiva dell’edificio, gli interventi devono soddisfare i requisiti delle linee guida nazionali per la certificazione energetica degli edifici (D.M. Sviluppo Economico 26.06.2015) e i requisiti per la trasmittanza termica (tabella 2 dell’allegato B al D.M. 11.03.2008).

La detrazione spetta al 90% delle spese sostenute nel 2020 senza alcun limite massimo di spesa e deve essere ripartita in 10 quote annuali costanti e di pari importo nell’anno di sostenimento e nei successivi.

Per la fruizione del bonus è necessario rifarsi alle disposizioni del regolamento di cui al decreto del Ministro delle Finanze n. 41 del 18.02.1998, in particolare per quanto concerne le modalità di pagamento cosiddetto “bonifico parlante” (Nota 18).

Nota 1) Come noto, ai fini contabili e fiscali, gli immobili delle società si distinguono in:

immobili strumentali per natura: immobili che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di altri utilizzi senza radicali trasformazioni, ex articolo 43 del Tuir (categorie catastali A/10, B, C, D ed E; mai le abitazioni);
immobili strumentali per destinazione: sono gli immobili usati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa commerciale da parte del possessore, indipendentemente dalla categoria catastale, ex articolo 43 del Tuir (es. abitazione adibita a sede legale di un’impresa);
immobili patrimonio: sono gli immobili ad uso civile abitazione iscritti tra le immobilizzazioni ex articolo 90 del Tuir; possono essere locate a terzi, concessi in comodato o non usate per l’attività d’impresa;
immobili merce: alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa (es. immobili edificati da società immobiliare e destinati alla successiva rivendita).

Nota 2) Gli interventi di recupero del patrimonio edilizio, effettuati sia sulle singole unità abitative che su parti comuni di edifici condominiali, originariamente beneficiavano di una detrazione dall’Irpef del 36% delle spese sostenute, fino a un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare. Successivamente, il D.L. 83/2012 ha elevato al 50% la percentuale di detrazione e a 96.000 euro l’importo massimo di spesa ammessa al beneficio, per le spese effettuate nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013. Questi maggiori importi sono poi stati prorogati più volte da provvedimenti successivi, da ultimo con la Legge di bilancio 2020 per le spese sostenute sino al 31.12.2020.

Nota 3) L’articolo 16, comma 1 e comma 2, D.L. 63/2013, convertito, con modificazioni, dalla L. 90/2013 dispone che ai contribuenti che fruiscono della detrazione di cui al comma 1, dell’articolo 16-bis Tuir, limitatamente agli interventi di recupero del patrimonio edilizio iniziati a decorrere dal 1° gennaio 2019, è altresì riconosciuta una detrazione dall’Irpef lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, per le ulteriori spese documentate per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici di classe non inferiore ad A+, nonché A per i forni, per le apparecchiature per le quali sia prevista l’etichetta energetica, finalizzati all’arredo dell’immobile oggetto di ristrutturazione. La detrazione in oggetto, da ripartire tra gli aventi diritto in dieci quote annuali di pari importo, spetta nella misura del 50% delle spese sostenute nell’anno 2020 ed è calcolata su un ammontare complessivo non superiore a 10.000 euro, considerato, per gli interventi iniziati nel 2019 e proseguiti nel 2020, al netto delle spese sostenute nell’anno 2019 per le quali si è fruito della detrazione. Ai fini della fruizione della detrazione dall’imposta, queste spese sono computate indipendentemente dall’importo delle spese sostenute per i lavori di ristrutturazione.

Nota 4) La detrazione è pari al 65% per gli interventi indicati a seguire:

– l’acquisto di caldaie a condensazione che oltre ad essere in classe A sono dotate di sistemi di termoregolazione evoluti appartenenti alle classi V, VI o VIII della comunicazione della Commissione 2014/C 207/02;

– interventi di coibentazione dell’involucro opaco;

– sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con pompe di calore ad alta efficienza e con impianti geotermici a bassa entalpia e contestuale messa a punto del sistema di distribuzione realizzato;

– sistemi di building automation;

– collettori solari per produzione di acqua calda;

– sostituzione di scaldacqua tradizionali con scaldacqua a pompa di calore dedicati alla produzione di acqua calda sanitaria;

– gli interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di apparecchi ibridi, costituiti da pompa di calore integrata con caldaia a condensazione, assemblati in fabbrica ed espressamente concepiti dal fabbricante per funzionare in abbinamento tra loro;

– l’acquisto e posa in opera di generatori d’aria calda a condensazione;

– l’acquisto e la posa in opera di micro-cogeneratori in sostituzione di impianti esistenti (fino a un valore massimo della detrazione di 100.000 euro). Per beneficiare della detrazione è necessario che gli interventi effettuati portino a un risparmio di energia primaria pari almeno al 20%.

La detrazione sarà invece possibile nella misura del 50% per i seguenti interventi:

– l’acquisto e posa in opera di finestre comprensive di infissi;

– l’acquisto e posa in opera di schermature solari;

– la sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di caldaie a condensazione almeno in classe A (prevista dal regolamento UE n. 811/2013) o con impianti dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili.

Nota 5) Dal 2017 gli interventi possono essere realizzati su tutti gli immobili di tipo abitativo e su quelli utilizzati per le attività produttive, situati sia nelle zone sismiche ad alta pericolosità (zone 1 e 2) sia nelle zone sismiche a minor rischio (zona sismica 3), individuate dall’OPCM n. 3274/2003.

Nota 6) Fino al 31 dicembre 2019, in forza dell’articolo 10, commi 1, 2 e 3 del decreto Crescita (D.L. n. 34/2019), i soggetti beneficiari delle detrazioni spettanti per gli interventi di efficienza energetica e di riduzione del rischio sismico, in alternativa alla detrazione e alla cessione del credito, potevano optare di avere un contributo di pari ammontare, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi.

Al fornitore a sua volta, era consentito recuperare il relativo importo sotto forma di credito d’imposta in compensazione tramite modello F24 in 5 quote annuali di pari importo o in alternativa cedere il credito d’imposta ai propri fornitori anche indiretti, di beni e servizi, con esclusione della possibilità di ulteriori cessioni da parte di questi ultimi (esclusa la cessione agli istituti di credito e intermediari finanziari, nonché alle Amministrazioni pubbliche di cui al D.Lgs n. 165/2001).

Nota 7) L’Agenzia delle Entrate (circolare 57/1998, punto 3.2) ha chiarito che per individuare gli “edifici residenziali” si deve utilizzare il principio di prevalenza della funzione residenziale rispetto all’intero edificio e, quindi, se nel singolo edificio:

ci sono solo negozi e uffici, ai condòmini che hanno sostenuto la spesa non spetta alcuna detrazione del 50%, in quanto sono esclusi dall’agevolazione gli edifici a destinazione produttiva commerciale e direzionale;
c’è la prevalenza di negozi e uffici rispetto alle abitazioni (in termini di superficie), la detrazione del 50% non spetta ai condòmini possessori o detentori dei negozi e degli uffici, sebbene sia ammessa la detrazione per le spese realizzate sulle parti comuni da parte dei possessori o detentori di unità immobiliari destinate ad abitazione comprese nel medesimo edificio ivi incluse le imprese e le società di persone che possiedono case patrimonio;
c’è la prevalenza di abitazioni (in termini di superficie), la detrazione spetta ai condòmini possessori o detentori delle case e «anche» delle unità immobiliari non residenziali (le imprese e le società di persone, però, possono detrarre – ancora – solo per le case patrimonio).

La locuzione «parti comuni di edificio» deve essere considerata in senso oggettivo e non soggettivo, riferibile, pertanto, alle parti comuni a più unità immobiliari e non alle parti comuni a più possessori. Diverso è il caso di un edificio con un unico proprietario per cui, se un intero edificio è posseduto da un unico proprietario e vi sono in esso parti comuni riferibili a due o più unità immobiliari distintamente accatastate, questo soggetto ha diritto alla detrazione per le spese sulle suddette parti comuni (risposte 293/2019 e 56/2018, circolari 7/E/2018, 121/1998, par. 2.6, e risoluzione 167/E/2007).

Nota 8) La norma recepisce quanto già affermato in passato dalla prassi dell’Amministrazione finanziaria relativamente agli immobili promiscui con risoluzione n. 18 del 24 gennaio 2008.

Conseguentemente, a differenza dell’edilizia residenziale, dove è consentito detrarre il 50% delle spese sostenute da dividere in dieci quote annuali di un valore massimo pari a 96mila euro, per immobili residenziali destinati ad utilizzo promiscuo di attività commerciali, si applica la detrazione del 25% sempre nel limite massimo di 96mila euro per ciascuna unità.

Ad esempio, ipotizzando spese di manutenzione straordinaria pari a 50.000 euro su un immobile adibito ad ufficio e abitazione, al contribuente Irpef spetterà una detrazione IRPEF di 12.500 euro (50% del 50% su 50.000 euro), oltre alla la deduzione del 50% dei costi relativi alla manutenzione straordinaria, secondo le regole dell’art. 54 comma 3 del TUIR.

Per essere ottenere le agevolazioni fiscali conseguenti alla ristrutturazione di locali commerciali è necessario che vengano rispettate alcune regole relative alla struttura degli stessi: i) l’altezza del locale principale non deve essere inferiore a 2,50 metri; quella dei locali accessori (stanza da bagno, spogliatoio) deve superare i 2,40 metri; ii) la superficie calpestabile non può essere minore di 12 metri quadrati, anche se tale variabile dipende dall’affollamento stimato iii) l’illuminazione naturale deve essere distribuita in modo omogeneo e costituire almeno il 10% della superficie totale iv) l’areazione naturale deve venire assicurata da porte e finestre localizzate in maniera adeguata e compatibile con un ricambio d’aria idoneo al benessere degli utenti.

Nota 9) La detrazione del 50% per l’acquisto di elettrodomestici di classe A+ (o superiore) e di complementi d’arredo, fino a una soglia massima di 10mila euro, si applica anche nell’ipotesi in cui il bene agevolato sia esclusivamente riferito all’attività professionale e quindi integralmente deducibile nella determinazione del reddito di lavoro autonomo; si pensi, ad esempio, all’arredamento di un ufficio (scrivania, tavolo e sedie) acquistato in occasione del rifacimento di un bagno dell’immobile adibito ad abitazione e ad uso ufficio e anche se il bene agevolato è riferito solo all’attività professionale.

Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (circ. 29/2013, § 3.4), l’acquisto di mobili è infatti agevolabile anche se gli stessi sono destinati all’arredo di un ambiente diverso da quello oggetto di intervento edilizio.

Nota 10) Si tratta degli interventi definiti dai commi 344 – 347 della L. 296/2006

interventi di riduzione del fabbisogno di energia per il riscaldamento che devono conseguire un valore limite di fabbisogno di energia primaria annuo per la climatizzazione invernale dell’intero edificio inferiore di almeno il 20% rispetto ai valori limite indicati dai decreti ministeriali appositamente approvati
interventi su edifici esistenti, parti di edifici esistenti o unità immobiliari, riguardanti strutture opache verticali, strutture opache orizzontali (coperture e pavimenti), finestre comprensive di infissi, a condizione che siano rispettati i requisiti di trasmittanza termica U, espressa in W/m2K, definiti appositamente dalla legge (si tratta degli interventi volti al miglioramento dell’isolamento termico);
installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda per usi domestici o industriali e per la copertura del fabbisogno di acqua calda in piscine, strutture sportive, case di ricovero e cura, istituti scolastici e università;
interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di caldaie a condensazione e contestuale messa a punto del sistema di distribuzione

E di altri interventi ammessi con delle norme ad hoc, che riguardano:

l’acquisto e la posa in opera delle schermature solari di cui all’Allegato M al DLgs. 29.12.2006 n. La detrazione si applica alle spese sostenute dall’1.1.2015 al 31.12.2020;
l’acquisto e la posa in opera di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili. La detrazione si applica alle spese sostenute dall’1.1.2015 al 31.12.2020;
la sostituzione di impianti di riscaldamento con pompe di calore ad alta efficienza e con impianti geotermici a bassa entalpia;
la sostituzione di scaldacqua tradizionali con scaldacqua a pompa di calore dedicati alla produzione di acqua calda sanitaria;
l’acquisto, l’installazione e la messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo da remoto degli impianti di riscaldamento e/o produzione di acqua calda e/o climatizzazione delle unità abitative, che garantiscono un funzionamento efficiente degli impianti. La detrazione si applica alle spese sostenute dall’1.1.2016 al 31.12.2020;
l’acquisto e la posa in opera di micro-cogeneratori in sostituzione di impianti esistenti (l’intervento deve poter ottenere un risparmio di energia primaria (PES) pari almeno al 20%). La detrazione si applica alle spese sostenute dall’1.1.2018 al 31.12.2020.

Nota 11) Ai sensi dell’art. 14, commi 2-quater – 2-septies del DL 63/2013, qualora gli interventi di riqualificazione energetica riguardino le parti comuni degli edifici condominiali, per le spese sostenute dall’1.1.2017 al 31.12.2021, la detrazione spetta nella misura:

del 70%, nel caso in cui tali lavori interessino l’involucro dell’edificio “con un’incidenza superiore al 25% della superficie disperdente lorda dell’edificio medesimo”;
del 75%, se gli interventi sono finalizzati a migliorare la prestazione energetica invernale ed estiva e conseguono almeno la qualità media definita dal DM 6 2015 del Ministero dello Sviluppo economico.

Per i sopraelencati interventi il limite massimo di spesa è pari a 40.000 euro, moltiplicato per il numero delle unità immobiliari che compongono l’edificio.

Nota 12) In alternativa, ai sensi dell’art. 4 comma 1 lett. a) del DM 19.2.2007, tale asseverazione può essere risultante dalla relazione resa a fine lavori dal direttore dei lavori a norma dell’art. 8 comma 2 del DLgs. 192/2005, finalizzata ad attestare la conformità delle opere eseguite al progetto ed alla relazione tecnica presentati dal progettista a norma dell’art. 28 comma 1 della L. 9.1.91 n. 10, oppure dalla relazione presentata dal proprietario o avente titolo insieme alla denuncia di inizio dei lavori, a norma dell’art. 28 comma 1 della L. 10/91; in alcuni casi, può essere sostituita da una certificazione dei produttori (ad esempio per interventi di sostituzione di finestre e infissi o per le caldaie a condensazione con potenza inferiore a 100 KW). Nelle ipotesi di autocostruzione dei pannelli solari è sufficiente l’attestato di partecipazione a un apposito corso di formazione.

Nota 13) Nella circ. 18.11.2016 n. 43, l’Agenzia delle Entrate ha affermato che la detrazione IRPEF/IRES per la riqualificazione energetica spetta anche se il bonifico è incompleto ed anche se non è stato possibile operare la ritenuta di acconto ai sensi dell’art. 25 del DL 78/2010. In questo caso, tuttavia, è necessario che il beneficiario dell’accredito (es. l’impresa che ha eseguito i lavori di ristrutturazione) attesti nella dichiarazione sostitutiva di atto notorio di aver ricevuto le somme e di averle incluse nella contabilità dell’impresa ai fini della loro concorrenza alla corretta determinazione del suo reddito

Nota 14) Nell’ambito del Tuir e delle detrazioni per i lavori di recupero del patrimonio edilizio, l’articolo 16-bis, comma 1, lettera i) prevede per le spese sostenute per realizzare interventi antisismici, con particolare riguardo all’esecuzione delle opere per la messa in sicurezza statica degli edifici, una detrazione del 36%, da ripartire in 10 quote annuali, su un importo massimo di spesa di 48.000 euro. Fino al 31 dicembre 2019, salvo che non intervenga una nuova proroga, questa percentuale è stata elevata al 50% e la spesa massima a 96.000 euro.

Il Sisma bonus introdotto con DL 63/2013 ha previsto detrazioni maggiori e regole più specifiche per usufruirne; rispetto alle detrazioni del Tuir, specie quelle in vigore fino al 31 dicembre 2016, il decreto ha esteso i benefici agli immobili ubicati in zona sismica 3, ha ridotto alla metà il periodo di fruizione della detrazione e ha incluso fra gli edifici a cui riferire l’agevolazione gli immobili residenziali diversi dall’abitazione principale.

Nota 15) In passato l’Agenzia, con circolare 29/E/2013, par. 2.2, ha tuttavia affermato che il sismabonus spetterebbe a imprese, società di persone e di capitali, a patto che gli immobili strumentali siano anche adibiti ad «attività produttiva» (cioè immobili in cui si svolgono attività agricole, professionali, produttive di beni e servizi, commerciali o non) per poi sucessivamente ammettere che l’agevolazione spetta invece con riguardo agli immobili “patrimonio” in quanto la legge agevola tutte le case e gli edifici, anche «non utilizzati direttamente, ma destinati alla locazione» (risoluzione 22/E/2018)

Nota 16) Le zone A o B di cui all’art. 2 del DM 2 aprile 1968 n. 1444 sono così definite:
– “zona A: le parti del territorio interessate da agglomerati urbani che rivestono carattere storico, artistico o di particolare pregio ambientale o da porzioni di essi, comprese le aree circostanti, che possono considerarsi parte integrante, per tali caratteristiche, degli agglomerati stessi;

– zona B: le parti del territorio totalmente o parzialmente edificate, diverse dalle zone A: si considerano parzialmente edificate le zone in cui la superficie coperta degli edifici esistenti non sia inferiore al 12,5% (un ottavo) della superficie fondiaria della zona e nelle quali la densità territoriale sia superiore ad 1,5 mc/mq”.

Nota 17) La circolare 2/E ha precisato che la detrazione spetta, in particolare, per “interventi di sola pulitura o tinteggiatura esterna sulle strutture opache della facciata; – interventi sulle strutture opache della facciata influenti dal punto di vista termico o che interessino oltre il 10 per cento dell’intonaco della superficie disperdente lorda complessiva dell’edificio; – interventi, ivi inclusi quelli di sola pulitura o tinteggiatura, su balconi, ornamenti o fregi” e che l’agevolazione “riguarda gli interventi effettuati sull’involucro esterno visibile dell’edificio, vale a dire sia sulla parte anteriore, frontale e principale dell’edificio, sia sugli altri lati dello stabile (intero perimetro esterno). La detrazione non spetta, invece, per gli interventi effettuati sulle facciate interne dell’edificio fatte salve quelle visibili dalla strada o da suolo ad uso pubblico., mentre paiono esclusi gli interventi su infissi, grondaie, pluviali, cavi”.

Nota 18) In particolare, è necessario che i pagamenti relativi alle spese detraibili siano effettuati con bonifico bancario o postale, nel quale dovranno essere indicati i seguenti dati: causale del versamento; codice fiscale del beneficiario della detrazione e codice fiscale o Partita Iva del soggetto che ha reso la prestazione.

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