Dal 1° gennaio 2018 è possibile optare per la disciplina del Gruppo IVA, un regime opzionale che può offrire importanti vantaggi economici e finanziari per i Gruppi di imprese in particolare in presenza di operazioni esenti da IVA e quindi di diritti alla detrazione parziali, come spesso accade per le immobiliari e le holding miste.
Si ricorda che l’istituto del “Gruppo Iva” è stato introdotto dalla Legge di Stabilità 2017 (Legge 11.12.2016 n. 232) che ha aggiunto all’interno del DPR 633/72 dei nuovi articoli da 70-bis a 70-duodecies, in attuazione dell’articolo 11 della Direttiva 2006/112/CE e delle linee guida della comunicazione n. 325 del 2009 della Commissione europea.
Il nuovo istituto differisce dal regime della “liquidazione IVA di gruppo” di cui all’art. 73 c. 3 del DPR 633/72, procedura opzionale di liquidazione dell’Iva delle società facenti parte di un gruppo societario (definito in base al rapporto di controllo di cui all’art. 2359 c.c.), in base alla quale i versamenti periodici e il conguaglio di fine anno sono effettuati dalla società controllante, la quale determina l’imposta complessivamente dovuta, ovvero il credito del gruppo, tramite una compensazione interna dei crediti/debiti Iva che emergono dalle liquidazioni periodiche e dalle dichiarazioni annuali delle società appartenenti al gruppo (Nota 1). Nel regime della “liquidazione IVA di gruppo” quindi le società partecipanti mantengono la loro soggettività IVA; di contro l’effetto innovativo del nuovo istituto del Gruppo IVA consiste proprio nell’assunzione da parte dello stesso di una autonoma soggettività passiva ai fini di tale tributo, ciò che comporta l’attribuzione di uno specifico numero di partita IVA da utilizzarsi per tutti gli adempimenti contabili e dichiarativi da parte di tutte le società partecipanti che, per contro, perdono la propria autonoma soggettività IVA.
Il nuovo “Gruppo Iva” è un regime opzionale, vincolante per tre anni e rinnovabile automaticamente, che consente, appunto, a soggetti (persone fisiche e giuridiche) stabiliti nel territorio dello Stato e strettamente vincolati fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi, di diventare un unico soggetto d’imposta Iva.
E’ agevole comprendere che quale conseguenza dell’adesione al nuovo regime, tutte le operazioni intercorse tra i soggetti partecipanti al Gruppo IVA perdono la loro rilevanza ai fini IVA, diventando di fatto operazioni “fuori campo”; di converso tutte le operazioni effettuate e ricevute tra un soggetto partecipante al Gruppo IVA e un soggetto terzo mantengono la qualifica di ”cessioni di beni” e ”prestazioni di servizi”, ai sensi e per gli effetti degli articolo 2 e 3 del DPR 633/1972 e rilevano quindi ai fini Iva.
I vantaggi derivanti dall’adesione al Gruppo IVA derivano in gran parte dalla possibilità di conseguire un legittimo risparmio d’imposta qualora siano presenti determinate combinazioni di Iva su acquisti e pro rata di indetraibilità in capo alle singole imprese del gruppo; il gruppo IVA infatti detrae l’imposta (complessivamente addebitata all’insieme dei soggetti) in base alla composizione del volume d’affari totale realizzato dall’unicum, ciò che, in alcuni casi, consente di ridurre il valore assoluto dell’Iva che non viene detratta in applicazione del c.d. pro-rata di detraibilità (Nota 2).
Ulteriori benefici, di natura amministrativa e organizzativa sono poi connessi alla semplificazione dei rapporti intra gruppo, a seguito della non rilevanza delle operazioni ai fini Iva e alla riduzione degli adempimenti formali IVA (fatturazione, annotazione, dichiarazione) che saranno concentrati presso un unico responsabile del Gruppo IVA, con evidenti effetti positivi anche in termine di abbattimento dei costi di gestione.
Il gruppo IVA si costituisce previa opzione esercitata da tutti i soggetti passivi IVA, mediante dichiarazione telematica presentata dal rappresentante del Gruppo IVA.
L’opzione ha effetto a decorrere dall’anno successivo se la dichiarazione in esame è presentata dall’1.1 al 30.9, oppure dal secondo anno successivo se presentata dall’1.10 al 31.12. Il primo esercizio per optare per il Gruppo IVA è appunto il 2018 e, pertanto, con effetto dal 2019.
Possono partecipare al gruppo Iva i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, esercenti attività d’impresa, arte o professione, per i quali ricorrano congiuntamente i seguenti vincoli di tipo finanziario, economico, organizzativo:
• vincolo finanziario si ha quando dal 1° luglio dell’anno solare precedente a quello di esercizio dell’opzione fra i soggetti esiste, direttamente o indirettamente, un rapporto di controllo ovvero se un soggetto controlli un altro, ne sia controllato, o siano entrambi controllati da un terzo soggetto;
• vincolo economico quando tra i soggetti interessati vi sia almeno una di queste forme di cooperazione economica: svolgimento a) di un’attività principale dello stesso genere; b) di attività complementari o interdipendenti; c) di attività che avvantaggiano uno o più dei soggetti partecipanti;
• vincolo organizzativo quando tra i partecipanti vi sia un coordinamento, in via di diritto o di fatto, fra gli organi decisionali degli stessi.
Il vincolo economico e organizzativo si presumono esistenti quando fra i soggetti sussiste un vincolo finanziario
L’articolo 70-bis del Dpr 633/1972 prevede inoltre che non possono partecipare a un gruppo Iva le sedi e le stabili organizzazioni situate all’estero.
Su tale aspetto specifico la Legge di Bilancio 2018 (Legge n. 205 del 27.12.2017 in GU n. 302 del 29.12.2017) ha apportato alcune modifiche, con riguardo appunto alle disposizioni relative ai rapporti tra casa madre e stabile organizzazione appartenente al gruppo Iva.
In particolare, sono stati introdotti i nuovi cinque commi (da 4-bis a 4-sexies) all’articolo 70-quinquies del Dpr 633/72 con cui è stabilita la rilevanza ai fini IVA delle operazioni tra casa madre e stabile organizzazione di due entità appartenenti al Gruppo IVA. Viene così confermata la prevalenza del Gruppo IVA sull’unitarietà soggettiva della casa madre nei confronti della propria stabile organizzazione, in recepimento dell’orientamento della Corte di giustizia UE (sentenza 17.9.2014 causa C-7/13 caso Skandia).
Più precisamente, le nuove disposizioni prevedono che:
• le operazioni effettuate da una sede o da una stabile organizzazione partecipante a un Gruppo IVA nei confronti di una sua stabile organizzazione ovvero di una sua sede estera si considerano effettuate dal gruppo IVA nei confronti di un soggetto che non ne fa parte (comma 4-bis);
• le operazioni effettuate nei confronti di una sede o di una stabile organizzazione partecipante a un Gruppo IVA da parte di una sua stabile organizzazione o sede estera si considerano effettuate, nei confronti del Gruppo IVA, da un soggetto che non ne fa parte (comma 4-ter);
• le operazioni effettuate nei confronti di una sede o di una stabile organizzazione appartenente a un Gruppo IVA costituito in altro Stato membro da parte di una sua stabile organizzazione o della sua sede costituita in Italia si considerano effettuate nei confronti del Gruppo IVA costituito nell’altro Stato da un soggetto che non ne fa parte (comma 4-quater);
• le operazioni effettuate da una sede o da una stabile organizzazione parte di un Gruppo IVA costituito in un altro Stato membro, nei confronti di una stabile organizzazione o della sua sede in Italia, si considerano effettuate dal Gruppo IVA costituito nell’altro Stato membro nei confronti di un soggetto che non ne fa parte (comma 4-quinquies).
Tali operazioni, quindi, rientrano nel campo di applicazione Iva e seguiranno le “normali” regole di tale imposta.
Nota 1) La legge di bilancio 2017 è intervenuta anche a modificare tale regime dell’IVA di gruppo, con decorrenza già a partire dall’anno 2017. Le norme attuative sono state poi introdotte con il DM 13.2.2017, pubblicato sulla G.U. 24.2.2017 n. 46. Le principali modifiche riguardano:
• ampliamento dell’ambito soggettivo: con estensione alle società di persone della possibilità di aderire alla procedura di gruppo in qualità di controllate e previsione che, ai fini dell’accesso alla liquidazione di gruppo, si considerano controllate le società di capitali e le società di persone le cui azioni o quote siano possedute per oltre il 50% dall’ente o società controllante almeno a partire dal 1° luglio dell’anno solare precedente a quello di esercizio dell’opzione (e non più a partire dal 1° gennaio di tale anno)
• modifica degli adempimenti formali: per la società controllante viene abrogato l’obbligo di presentare le dichiarazioni IVA annuali delle società controllate e per le società controllate viene abrogato l’obbligo di annotare, a margine della liquidazione dell’imposta eseguita nei registri IVA, il trasferimento del saldo alla società controllante.
• modifica della modalità di esercizio dell’opzione: l’esercizio dell’opzione per la liquidazione IVA di gruppo deve essere comunicato dalla controllante nell’ambito della dichiarazione IVA presentata nell’anno a decorrere dal quale si intende applicare il regime (e non più mediante la presentazione del modello IVA 26); per il 2017, sono ritenute valide anche le opzioni esercitate con il modello IVA 26 (comunicato stampa dell’Agenzia delle Entrate del 10.2.2017).
• durata dell’opzione: a partire dal 2017 l’opzione si considera valida fino a revoca, da esercitarsi secondo le stesse modalità e i medesimi termini stabiliti per la comunicazione dell’opzione (fino al 2016, l’opzione per il regime IVA di gruppo aveva effetto per il solo anno in cui era stata esercitata).
Nota 2) Si pensi al caso costituito da due imprese, Alfa con Iva su acquisti pari a 100, fatturato imponibile Iva 1.000 senza operazioni esenti e Beta con Iva su acquisti pari a 500, fatturato attivo di 500 costituito soltanto da operazioni esenti Iva, con conseguente pro-rata di detraibilità pari a zero. Si ha che nel regime ordinario IVA, nell’insieme le due società non detraggono Iva per 500 (per effetto del pro-rata pari a 0% in capo a Beta).
Aderendo al Gruppo Iva, viene determinato il pro-rata nella misura del 66% (1.000/1500) che applicato al totale dell’Iva su acquisti dà luogo ad una IVA indetraibile di soli 200 (con un risparmio di imposta di 300).
