La Legge di Bilancio 2017 all’art. 1, comma 567, lett. d) (Legge n. 232/2016) fa dietrofront sulla disciplina delle variazioni dell’imponibile IVA e della relativa imposta, rispetto a quanto previsto dalla Legge 208/2016, stabilendo che in caso di procedure concorsuali la nota di variazione Iva possa essere emessa solo una volta che sia stata definitivamente accertata l’infruttuosità della procedura. In tal modo si torna di fatto alla più penalizzante disciplina previgente all’intervento della Legge 208/2016 (disposizione di fatto mai entrata in vigore), creando dunque incertezza nei tempi di recupero dell’IVA.
Preliminarmente occorre ricordare che la Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (Legge di Stabilità 2016) aveva modificato l’art. 26 DPR 633/72, prevedendo che in caso di procedure concorsuali con inizio dal 1° gennaio 2017 la nota di variazione IVA in diminuzione potesse essere emessa all’apertura della procedura concorsuale, senza dover attendere l’accertamento dell’infruttuosità della stessa ciò che subordinava, nel vigore della norma ante modifiche, l’emissione della nota di variazione in diminuzione al momento in cui poteva essere dimostrata l’effettiva perdita del credito, spesso coincidente con la chiusura della procedura. La nuova disposizione individuava il momento in cui il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale, che variava in base al tipo di procedura.
Tornando al passato, con la Legge di Bilancio 2017, il legislatore ha abrogato le modifiche di cui sopra prevedendo di nuovo che, in caso di procedure concorsuali, la nota di variazione IVA possa essere emessa solo quando risulti accertata definitivamente l’infruttuosità della procedura:
- in caso di fallimento, una volta scaduto il termine per le osservazioni al piano di riparto o per il reclamo al decreto di chiusura, se manca il piano di riparto.
- nel concordato preventivo, si fa riferimento non solo al decreto di omologazione del concordato che chiude il concordato ex art. 181 della legge fallimentare, ma anche al momento in cui il debitore adempie gli obblighi assunti nel concordato stesso, con un’evidente differimento dei tempi di recupero; inoltre, in caso di mancato adempimento, qualora venga dichiarato il fallimento del debitore, la rettifica in diminuzione può essere eseguita, solo dopo che il piano di riparto dell’attivo sia divenuto definitivo ovvero, in assenza di un piano, dopo la scadenza del termine per il reclamo avverso il decreto di chiusura del fallimento.
Sempre in tema di note di variazione IVA, la Legge di Stabilità 2017 ha altresì abrogato la norma di cui al comma 5 dell’art. 26 del DPR 633/1972 che escludeva, in caso di procedure concorsuali, l’obbligo per il cessionario/committente, a fronte della emissione di una nota di variazione in diminuzione da parte della controparte, di registrare la corrispondente variazione in aumento, salvo il suo diritto alla restituzione di quanto pagato a titolo di rivalsa.
Al riguardo, l’Agenzia Entrate (con la circolare n. 8 del 7 aprile 2017 che richiama la risoluzione 155/E/2001) ha chiarito che gli organi della procedura in caso di fallimento e concordato preventivo, conseguentemente alla ricezione della nota in diminuzione IVA, sono tenuti ad annotare nel registro IVA la corrispondente variazione in aumento, con conseguente obbligo di indicare le predette operazioni nella dichiarazione Iva. Tale adempimento, si chiarisce, non determina l’inclusione del relativo credito IVA dell’Amministrazione nel riparto finale, il quale è ormai definitivo, ma ha soltanto lo scopo di evidenziare il credito da parte dall’erario eventualmente esigibile nei confronti del fallito tornato in bonis. Per quanto sopra, non sussistendo quindi alcun debito a carico della procedura, il curatore fallimentare non è tenuto ad ulteriori adempimenti. Si ricorda che l’emissione della nota di credito continua ad essere subordinata alla previa insinuazione allo stato passivo, come chiarito dalla risoluzione 195/E/2008.
